第三节　税收制度的整顿和改革" class="reference-link">第三节　税收制度的整顿和改革

一　中央税制的整顿和改革" class="reference-link">一　中央税制的整顿和改革

宋子文出任财长后，首先划分了中央和地方财政收支系统，确立了南京政府的财政体制。为了防止中央与地方发生冲突，财政部根据国民党二届五中全会通过的决议，于1928年11月间正式公布了划分国、地收支标准案，同时又对国地收入权限作如下规定：（1）地方性质的收入与国家收入重复时，财政部得禁止地方征收，优先保证国税收入；（2）国家与地方两税划分后，各自自行整顿，不得添设附加税；惟所得税得征收附加税，但不能超过正税的20％；（3）新税收实行时，凡旧税收入与之相抵触的部分，应即废止；性质相同的捐税，应即归并；（4）厘金及一切国内通行税，定期裁撤，时限为六个月，由中央负责实行；在未裁撤以前，暂由中央接管；（5）田赋收入虽归地方；但关于土地税法的大纲，仍由中央制定并颁行，等等⁽⁶¹⁾。

南京政府成立之初，税收制度特别混乱，直接影响财政收支平衡。宋子文极力主张按照划分国地收支标准和权限的规定，加紧对中央税和地方税各自进行整顿和改革。首先抓紧对中央税收制度的整顿和改革。

（一）废除盐税附加，实行新盐税法

盐为人民生活的必需品，课税本不可过重，以影响平民生计。但自1913年盐税成为善后大借款的担保后，“由外国债权人设立稽核机关”，于是盐务稽核所根据善后大借款合同于1913年成立，总所在北京，由中国总办、洋会办各一人主管收税业务。而后盐税收入大增，如1914年，盐税收入就达6800多万元。北京政府除了还债以外还有剩余，即“盐余”，仍是一个重要财源。正因为这样，不仅外国人重视盐税收入，中国政府和地方军阀更把盐税收入视为肥肉。所以盐税附加越增越多，一般称为“盐斤加价”，如1924年仅四川一省的盐税附加税就多达二十六种之多，全国盐的正、附税，1926年比1913年增加了四倍。且盐税税率极不统一。这种繁杂不一的税率和花样翻新的附加，加重了人民的负担。虽然盐税收入有所增加，“但盐税事务费支出亦巨，且有主权旁落之讯”⁽⁶²⁾。

南京政府成立后，因关税自主实现，关税收入增加，便将善后大借款本息改由关税担保，不再用盐税偿付，“于是盐税行政权完全收回”⁽⁶³⁾。当第二个国定关税税则实施以后，对盐税的整理与改革便开始了。于1931年3月，首次宣布对盐税制度进行改革，规定将各省盐税附加一律划归财政部统一核收整理，同时公布了《盐法》。《盐法》共7章三十九条，主要规定是（一）对盐采取人民自由买卖制。盐由私人制造，制盐人须经政府许可；所制之盐存放在政府指定之仓坨，由政府管理，以防私运；（二）废除盐商专卖之“引岸制”，实行就场征税；（三）盐的场价由制盐人代表按照盐的等级及供求状况议定公告。购盐者先纳税、后购盐；（四）盐分为食盐、渔盐和工业农业用盐三类。工业用盐以规定的十三项工业生产为限；农业用盐限于饲畜、选种和肥料用盐；（五）盐税税额：食盐每100公斤征税5元，不得重征或另行附加；渔盐每100公斤征税三角；工业用盐及农业用盐一律免征盐税；（六）盐务机关由中央设盐政署和稽核总所，直属财政部；各产盐场区设盐场公署及稽核分所，直属盐政署和稽核总所领导。盐政署及其所属盐场公署主管盐的生产、放销和仓坨管理；稽核总所及其所属分所主管盐税征收和查缉私盐（查缉私盐一向是武装缉私，设有专职机构和武装，公布有《缉私条例》）⁽⁶⁴⁾。《盐法》公布后，南京政府于同年7月制定出分期改革方案。为贯彻第一步整改计划，由财政部于1932年6月专门召开盐税整理会议。针对各区盐税税率原定等差所存在的“轻重悬殊”、“既失公平合理，又易启侵销之弊”的状况，整理会议决定：将原来靠近盐场的轻税地区，如长芦、山东、两淮、松江、两浙、河东等区之盐税，一律酌予提高；对于靠近和远离盐场之间的中间邻接地区，根据其税率轻重不一的悬殊情形，实行重减轻增，保持税率的大致均衡。在全国划一税率的基础上，财政部又将名目繁多的盐税项目，按其性质归类合并为三种，即：凡在盐场场区缴纳的盐税及中央附税，统名为“正税”；凡在销岸（或称引岸）缴纳的岸税及中央税，统名为“销税”；凡以地方加征的附税，统名之为“附税”⁽⁶⁵⁾。划一税率与合并税项的目的，旨在加强征管工作与增加税收。1933年10月，政府实行第二步整理计划，再度划一税率，使全国各税区（不论离盐区远近）的税率基本均衡。1934年1月，财政部开始实行新衡制。废除旧秤（司马秤），改用新秤（约比司马秤小二成左右）。在税率不变的情况下，新衡制在事实上等于把税率又提高了20％。此后，财政部于1935年对四川盐税进行整理，于1936年对甘、宁、青、蒙盐税税率进行核定，到抗日战争爆发前夕，全国盐税的整理与改革工作已基本完成。

通过这次整理和改革，盐税收入大为增加，到1934年盐税收入已达20670万元，占税收总额的49.5％。以1936年的盐税收入同1927年相比，增加了十二倍多。十年间盐税收入平均占税收总额的29％⁽⁶⁶⁾，成为政府第二大财源。

（二）废除厘金和类似厘金等苛杂，创办统税

所谓厘金，是地方政府在主要水陆交通要道设立的关、卡，向过往客商征收的货物通过税，是地方政府的重要财源，始于清末镇压太平天国起义时期，开始征收过境税，后来扩大到连“尺布只鸡”也要征收过境税。税率由值百抽一增到值百抽五，各地不一。关卡林立，到民国元年仅厘金局新增为735处之多。北洋军阀割据和混战时期，更是有增无减。中国民族工业生产的产品本来成本就高，而到了流通领域，又要受到关税厘金的勒索，如从上海到重庆，值百元的中国货，最少要经过五六道关卡，单缴厘金税就达18％—30％，而外国货，从上海到重庆，值百元货物只缴5％的进口正税和2.5％的子口正税，就可畅行无阻，前者比后者高15%—20％。这就严重破坏了民族市场，摧残民族工商业的发展，所以废除厘金和类似厘金的苛杂，不仅是列强的要求，更是中国民族资产阶级的渴望。国民政府成立以后，在宣布实行“关税自主”的同时就决定裁厘金。1931年1月1日，财政部明令废止厘金及子口税，并从即日实施。厘金明令废除后，各省财政收入减少了，它们又增征各种类似厘金的苛捐杂税，勒索民财，阻碍经济发展。1934年5月21日国民政府在南京召开第二次财政会议，通过了财政部提议办理的《整理地方财政案》、《整理田赋减轻附加废除苛捐杂税计划案》。而后，将类似厘金等苛捐杂税比较彻底地废除了。

政府在废除厘金和类似厘金等苛杂的同时，创办统税。所谓“统税”，是政府为增加财源而新开办的一种以“一物一税”为原则的新税。这种新税制所征税的商品与货物，“系选择工厂制造或巨量农产品，为人民消费较大，且与社会经济无妨者”⁽⁶⁷⁾。国内产品的统税征收，一般在其生产厂家或出产地进行；进口商品，则由入口处海关或入口第一道统税征收机关稽征；出口商品，或征或免，或征收二分之一，视货物性质而定。根据一物一税的原则，凡已缴纳统税的货物，如遇有重征时，可准许商人申请退税。

统税实际上是一种产品出厂（或出产）税。最早实行这项新税制的是卷烟行业。早在南京政府成立之前的1926年底，湘、鄂、赣三省即开始推行卷烟统税，1928年1月正式公布条例实施。同年6月创办了麦粉特税，1931年改归统税系统。1931年1月，棉纱、火柴、水泥三项同时开征统税，1932年7月，熏烟与啤酒两税亦改为统税，1935年1月，火酒税亦纳入统税范围，由统税机关统一办理。这样，抗战前实行统税的产品计有卷烟、麦粉、棉纱、火柴、水泥、熏烟、啤酒、火酒共八类。统税开办的地区，先从湘鄂赣三省开始，至1936年时扩大到全国，除云南、青海、新疆、西康、蒙古、西藏等地外，无一例外地都实行了统税。随着地区扩大，统税税率也有提高。如水泥统税，1931年刚实行时每桶（375磅）统税只征0.6元，1933年12月改为每桶（175公斤）征税1.2元，税率增加了一倍。卷烟、火柴、绵纱等也有类似增加，只不过是程度略有差别而已⁽⁶⁸⁾。

财政部为了严格管理统税的课征工作，还确定以下几项原则：一、统税是国家税，地方不得重征和截税；二、征收统税的货物，应该以便于课征的大宗消费品为限，并须用法令明确规定；三、已征统税的货物，若遇有重征，应予以退税，确保一物征一税制度的建立；四、对货物征收统税全国采用统一税率；五、中外商人待遇一律相同。自此，中国具有资本主义形式的统税体系始告完成。统税因制度比较健全，又避免了厘金的诸多弊端，应当说是进步合理的。随着中国资本主义经济的发展和对外贸易的扩大，统税收入越来越增加，成了政府第三大税源。统税的不断增加，也反映了中国资本主义经济的不断发展。

（三）整理其他税制与举办所得税

国民政府在整顿改革关、盐、统三大税收的同时，对印花税和烟酒税也进行了整理。1934年12月制定并颁布了《印花税法》，从1935年9月1日起开始实施。同时，财政部规定从1934年起，对印花税实行提成，提成部分拨给各省市作为地方收入，以抵补减轻田赋附加和废除苛杂的少收部分。关于烟酒税，先是于1933年7月对苏、浙、皖、赣、闽、豫等七省土烟叶改办特烟，采取单一税制，并规定与薰烟叶统税实行同一税率，在出产地实行一次性征收（一次课税后即可通行七省）。对土酒则改办土酒定额税，并归类征收。征收办法系以省为单位。在此七省内，除烟酒仍征营业牌照税外，对以前一直征收的公卖费、烟酒捐等一律取消。此项制度，“税目单纯”，税率固定，“征收便利”。正准备推行到其他省份，因抗战爆发而作罢。

国民政府除改革间接税制外，还举办了所得税。当时世界各国的税制都有由间接税向直接税发展的趋势，而在直接税中，又以所得税最为重要。所得税的特点不仅是负担较为公平，纳税较为普及，收入较为确实，而且富有伸缩性，“能应国家缓急之需，更可随社会经济之发展，使国家税收有自然之增加，而人民不感其苦”⁽⁶⁹⁾。1934年5月，南京政府召开第二次全国财政会议后，财政部决定举办所得税。1936年7月《所得税暂行条例》完成立法程序并明令公布。条例将所得税征收范围分为三类：一为营利事业之所得税；二为薪给报酬之所得税；三为证券存款利息之所得税。其征收标准，除第三类外，均采用累进制；其纳税程序，则是课征法与陈报法二者并用。同年8月，南京政府公布所得税实施细则，从1936年10月起，对第二类公务人员薪给报酬和第三类公债利息开始征收所得税。从1937年1月起，对第一类营利事业之所得、第二类自由职业者与从事其他各行业者的薪给报酬之所得，第三类公司债、股票与存款利息之所得，全部课征所得税⁽⁷⁰⁾。所得税的举办，是国民政府税收制度的又一重大改革，而且改革后的税收入越来越增加。这说明中国税收制度已开始进入世界先进国家的行列。

二　整顿改革地方税收制度" class="reference-link">二　整顿改革地方税收制度

财政部在进行中央税收制度整顿和改革的同时，对地方税收制度也开始进行整顿和改革，但进展速度缓慢。中央税制改革在1933年11月宋子文辞去财长时，大部分已完成，而地方税制整顿和改革才刚刚展开，孔祥熙在地方税制整顿和改革方面做了很多工作。地方税系统以土地税为主，此外还包括契税、屠宰税、营业牌照税、房捐、筵席及娱乐税以及各种附加、摊派和杂捐等。

（一）土地税的整顿和改革

国民政府时期的土地税是指一切以土地为征税对象的赋税，主要包括田赋、地价税和土地增值税。

1．田赋

田赋自古以来都是中央主要税收，而国民政府成立后，于1928年7月颁布国地税收系统时，却将田赋首次划为地方税，作为省级财政的主要收入来源。这时的田赋包括正项和附加两部分。正项包括地丁、漕粮、租课等税目，也有的省份通称为田赋，税目归并为一；至于附加，名目繁多。各省的田赋基本上按土地肥瘠程度，划等定税，按亩征收。税率各省不一，征收期限为上忙和下忙两次。

田赋收入在各省岁入中一般均列第一位，占省税的半数乃至六七成以上。仅以1935年为例，江苏、浙江、安徽、江西、四川、山东、山西、河南、宁夏、福建、河北、绥远十二省，田赋总额计达9060余万元，占地方税收预算总额的60％，居首位，成为上述各省税收的主要部分。这说明田赋正税在各省地方收入中所占地位的重要性。

田赋划归地方后，财政部曾规定，地方政府不得再增设田赋附加。但是，当地方政府把持田赋征收权力后，附加便难以控制，各地通过各种名目加征田赋附加，甚至于附加超过正税若干倍。如1933年江苏泰县的田赋附加税有：教育费、公安亩捐、自活亩捐、积谷亩捐、党部民众捐、农业改良捐、普教亩捐、抵补金亩捐、芦课自治捐、芦课党务捐、清丈费、保卫团捐、水巡队经费、警察队经费、户籍经费、防务费、区经费、区圩塘工捐、乡镇经费、村制费、公益费、开河经费、保安费、建闸费、国省选举费、修志费等26种之多，五花八门，名目翻新。附加税往往超过正税若干倍，如1933年江苏如皋县的附加税就超过正税十六倍，海门超过二十五倍。据浙江瑞安县统计，1934年经财政部命令废除的各项苛捐就有83种，同年广西被废除的苛捐也有45种⁽⁷¹⁾。田赋征收还广泛流行着预征制，这是对农民进行“竭泽而渔”的掠夺。1918年开始，只出现于地方军阀割据的地区四川省，而后遍及全国。这种预征，一年可以数次，或十数次，如四川梓桐，在1926年已征到1957年，温、郫等九县在1931年已征到1961年。苛重赋税的压迫，更增加了农民的贫困和削弱了农业经济再生产的能力，严重摧残了农业经济。我国以农立国，可在1934年以前，沿海和各大都市吃粮全靠进口，外国洋米、洋面进口只收0.5％以下的关税。结果造成中国丰收成灾，谷贱伤农的惨剧。农民辛苦劳动一年，到头来一年收入，除去成本，往往不敷税款。人民不堪重负，有将田契贴于门上而逃荒的，更有“以命完粮”者，田赋附加和预征给农民带来的灾难之大可想而见。

孔祥熙出任财长后，多次明令废除田赋附加税。在1934年5月国民政府召开的第二次全国财政会议上，通过财政部提出的《办理土地陈报案》、《整理田赋减轻附加废除苛捐杂税计划案》、《减轻各省县田赋附加地方费用不足由中央另筹抵补案》等，总共关于整理田赋减轻附加者，计二十五案。经议定明确办法，呈奉国府以明令颁布，嗣后永远不再增加田赋附加和不合法税则⁽⁷²⁾。第二次全国财政会议作出的关于改革田赋征收制度的主要原则是：一、经征机关与收款机关应行分立；二、串册应注明正、附税额及其合计数，并预发通知单；三、不得携串册游征、预征；四、确定征收费，由正税项下开支，不得另征。这个新办法在当时虽不能彻底贯彻，但内容是有针对性，切中时弊的，尤其是经征机关与收款单位分开，确对旧制是一项革新，对防止征税官员中饱私囊可以起制度上的防范作用。废除田赋附加，减轻了农民的负担，有利于农业生产的发展。同时国民政府国定税制委员会还提高了外国粮食进口税率，使之由0.5％以下上升到27％⁽⁷³⁾。这又保护了民族市场，促进农业生产发展，所以从1934年以后，农业生产出现了大发展的好势头，如1934年中国农业产品总值仅为17.11亿多元，而到1936年就增加到18.89亿多元，后者比前者增加了1.78亿元⁽⁷⁴⁾，平均年增长率为3.5％。

2．地价税和土地增值税

地价税，又称土地原价税，是按土地的本身价格（不包括土地改良物价格）课征的；土地增值税是根据土地价格增加的数额向土地所有人课征的。国民政府时期，地价税和土地增值税同田赋一起划入土地税范围。

中国的地价税和土地增值税是德国人占领青岛时最早出现的。1927年上海市成立土地局，议办地价税。1928年广州开征了临时地价税。1930年国民政府颁布了土地法，其中对地价税作了规定，税率为：市改良地为10‰—20‰，市未改良地为15‰—30‰，市荒地为30‰—100‰，乡改良地为10‰，乡未改良地为12‰—15‰，乡荒地为10‰—100‰⁽⁷⁵⁾。征收地价税曾经是孙中山为“平均地权”和“节制资本”而提出的一项措施，南京政府名义上遵循孙中山的主张，实际上是借以维护大土地所有者的权益。

开办地价税和土地增值税的前提是整理土地和核定地价，而很多省市土地未整理，地价也无法核定，结果只有上海、青岛、广州、杭州和广东省等少数省市开办了，其他地区未办。而这几个省市的办法也不一致：上海市1933年规定，凡区内土地，清丈已定，一律开征地价税，未清丈土地暂征田赋，清丈后再补交地价税，税率为6‰，一年分两期缴纳。青岛市1932年规定，地价税为两类，甲类为原官厅收买而出售的土地，税率为2％，如建筑延期则递增至10％，一年税款分四期缴纳；乙类为私有土地，按原田赋额分等征收，一等征洋3角5分，二等征洋2角5分，三等征洋1角5分，每年12月一次缴纳。广州市于1928年开征临时地税，按估定地价征收，其税率为：宅地征1％，农地征5‰，矿地征2‰，在土地转移（除抵押）时，须纳土地增值税，采用累进税率，其增值未及原价一半者征收增值部分五分之一；超过一半不及一倍者，其一半部分为五分之一，超过部分征四分之一；超过一倍以上者，超过一倍部分征收三分之一，一倍以内部分征四分之一。杭州市1933年6月开征地价税，税率为8‰，一年分两次缴纳。

地价税和土地增值税制度各地不尽一致，开征也不普遍，从1937—1942年全国只有49个县市开办了此税，而且数额甚微。

（二）契税

国民政府初期开征的契税包括正税、附加和验契费三部分。正税税率，各省不一。有的省卖契为9％，典契为6％，有的省卖契为6％；典契为3％，还有的省较低，卖契为4％，典契为2％。除正税外，还有附加，附加额度不一，有的与正税齐等，也有超过正税的。验契费包括契约的呈验费和注册费。1928年对不动产旧契，不分典卖，也不问已税未税，一律呈验注册，换给新契纸，每张收契费1.5元，注册费1角，附加教育费2角。其不动产价格在30元以下的契约，只收注册费。1934年5月调整契税时，将卖契以6％，典契以3％为正税最高税率，卖典契纸每张5角。

地方军阀经常以验契、新契换旧契等方式搜刮人民，致使契税总额不断增加，成为人民的沉重负担。在这一时期，契税是地方税收的三大来源之一，占地方税收总额的10％左右。

（三）营业税

国民政府于1928年召开的第一次全国财政会议上，决议裁撤厘金，同时为弥补各省裁厘的损失，决定由各省开征营业税。营业税是原有的牙税、屠宰税、当税的扩大，是以地方商业、手工业营业总收入额或营业资本额为课征对象的新税种。1931年6月，国民政府财政部制定营业税法并公布施行。规定营业税为地方税，由各省自行办理。营业税在这一时期为地方岁入的主要来源之一，占地方税收总额的27.5％。

（四）营业牌照税、使用牌照税、屠宰税、房捐、筵席及娱乐税

以上几种税是本期地方收入又一来源，但收入占税收总额的比重较小。

营业牌照税是由特种营业执照税和普通营业牌照税合并而来的，其课征范围与等级各有不同。1935年将营业牌照税列为县税，但未举办。

使用牌照税是由各地的船捐和车捐演进而来的，1935年定为县税。

屠宰税是对屠宰牲畜行为的课税。1931年将屠宰税并入营业税范围，其税率各省高低不一，如宰牛一头，有征6角至1元的，宰猪一头征4角，羊一头征3角。

房捐于1928年列为地方税，征收制度各地不一。

筵席及娱乐税，国民政府初期各市县间有征收，但征收范围各地不同，1935年划为行为取缔税。

各地方军阀同样利用这些小税搜刮人民，这也足以说明地方财政的封建性。

（五）无名税捐

在一些省的预算中，除了上述一些税项外，还列有“其他收入”项目，实质上是没有名目的捐税。许多省份的这项数字相当庞大，其中广东、陕西、江西、湖南均占30％以上，贵州竟达72％。这些“其他收入”或“各项税捐”，其实是一些难以公开的鸦片税、赌博税和妓院税，这些收入成了地方财政的重要来源，反映出地方财政的丑恶和黑暗⁽⁷⁶⁾。

（六）杂捐

国民政府初期的杂捐可谓为繁杂苛细，称得上无货不税，无物不征，活人抽捐，死人也要收白骨捐。杂捐的名称五花八门。捐税之多，苛征之重，扰民之甚，连国民政府的税务负责人也无法否认。据当时财政部长孔祥熙在国民党六中全会的报告中透露，1934年7月1日到1935年8月底，全国各省已裁苛杂五千余种，计税额达5000万元。这不过是第一、二批废除的项目，以后还有第三、第四批的续裁项目，由此推算，全国的苛捐杂税当在万余种。所谓裁撤税捐往往也只是一纸虚文，明裁暗增、边裁边增的情况屡见不鲜。

（七）摊派

在一般情况下，捐税再重，终有个名目和限度，到了人民无法负担，阶级矛盾日益尖锐的时候，统治者往往不得不适当调整，以缓和矛盾。而摊派则师出无名，既无预算，也无限度，随便找个借口即可，所以这种办法更为各级地方政府官所采用，其剥削程度和对百姓的苛扰更甚于捐税。这一时期，摊派十分普遍，有省的摊派，有县的摊派，也有区的摊派，有的是明令的，有的是擅自征收的，甚至各地的保安队长和民团团长都有权摊派。而每一摊派都层层加码，层层剥削，省方若需款五千元，人民就得摊付万元以上⁽⁷⁷⁾。除地方政府搞摊派以外，当地驻军也搞摊派，而且谁也不敢不给。